О толковании статьи 54.1 Налогового кодекса РФ
Конституционный Суд РФ неоднократно повторял правовую позицию о том, что нормы налогового законодательства должны быть сформулированы максимально четко, их правовая неопределенность неконституционна. Эта позиция легла в основу норм - гарантий, оформленных в п.6 и 7 ст. 3 НК РФ: акты налогового законодательства должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он должен платить; все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Разъясняя положение ст. 57 Конституции РФ, Конституционный Суд РФ неоднократно провозглашал правовую позицию о том, что обязанность платить налоги должна среди прочего пониматься как обязанность платить налоги в размере не большем, чем это установлено законом.
Между тем, история отечественного налогового права знает примеры, когда пробельные нормы закона длительное время толковались в пользу бюджета на подзаконном уровне.
«Допплатежи по налогу на прибыль»
Разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал подлежала уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки банковского кредита, установленной в истекшем квартале Банком России. Излишне внесенные суммы налога засчитывались в счет очередных платежей или возвращались плательщику в десятидневный срок со дня получения его письменного заявления.
В Инструкции Госналогслужбы России от 10 августа 1995 г. № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» законный термин «уточнение» был заменен на «дополнительные платежи», которые уплачивались в бюджет наряду с налогом на прибыль.
Очевидно, что вместо законного требования уточнить размер квартальной недоимки на сумму, рассчитанную по ставке Банка России, Госналогслужба России предложила добавить к квартальной недоимке отдельный платеж.
В примечании 1 к Приложению 8 Инструкции «Расчет дополнительных платежей...» сказано: «Сумма средств, причитающихся в бюджет, учитывается за каждый квартал и в расчете налога по фактической прибыли не учитывается». Эта оговорка подзаконного акта - прямое искажение смысла п. 2 ст. 8 Закона.
То есть дополнительных финансовых обременений, кроме собственно налога на прибыль, исчисляемого от налогооблагаемой базы по итогам налогового периода, Закон на налогоплательщика не возлагал. Сумма уточнения – это способ исчисления налога – по итогам года подлежит зачету наряду с авансовыми платежами.
К сожалению, эту логику Конституционного Суда РФ обнаружили не все арбитражные суды и даже после вынесения данного Определения взыскание «допплатежей» по итогам года сверх налога на прибыль признавалось некоторыми арбитражными судами соответствующим Конституции РФ.