Налогообложение НДС премий, бонусов и ретро-скидок – споры продолжаются

Крупные иностранные торговые компании пришли на российский рынок уже более 15 лет назад. С собой они принесли и западные стандарты ведения деятельности, включающие в себя, помимо прочего, формы финансового стимулирования дистрибьюторов и магазинов через выплату премий, бонусов, применение ретро-скидок.

Такие  методы работы быстро прижились на российской почве и получили широкое распространение. Однако налоговое законодательство и практика его применения не были готовы к этому. Только в 2005 году, после того, как возникли многочисленные судебные споры, была введена норма в Налоговый кодекс РФ, устанавливающая, что премии (скидки), выплаченные за выполнение определенных условий договора, включаются в состав расходов (пп. 19.1. п. 1 ст. 265 НК РФ). Эта норма практически полностью исключила в последующем претензии налоговых органов по налогу на прибыль.

Ситуация же с налоговыми последствиями по НДС при выплате премий, бонусов, ретро-скидок остается неопределенной вплоть до настоящего времени. В связи с неурегулированностью налоговым законодательством отношений, связанных с поощрительными выплатами, компании давали им различную налоговую квалификацию и по-разному определяли их налоговые последствия. 

Первым налоговым спором по вопросу о налоговых последствиях стимулирующих выплат, рассмотренным Высшим арбитражным судом по делу компании «Дирол-Кэдбери» (от 22 декабря 2009 г. № 11175/09).   Президиум ВАС РФ рассматривал спор, в котором поставщик товаров – «Дирол Кэдбери» выплачивал денежные средства, которые были квалифицированы в договоре ретро-скидка (бонусная скидка). Суд согласился с позицией компании в том, что ретро-скидка изменяет цены ранее отгруженных товаров и поэтому налоговая база по НДС поставщика должна быть уменьшена. Однако, оказалось, что мотивировочная часть Постановления затрагивает не только ретро-скидки. В нем было указано, что:

После опубликования текста Постановления Президиума ВАС РФ среди налоговых специалистов отсутствовало единое мнение о том, относится ли этот вывод ВАС РФ ко всем видам поощрений, выплачиваемых по договору поставки. Одни специалисты понимали этот вывод ВАС так, что любые виды поощрений, связанных с реализацией товара, корректируют цену товара. Другие - считали, что вывод ВАС справедлив лишь в тех случаях, когда стороны положениями договора или своими фактическими действиями признали, что бонус является видом скидки и изменяет цену товаров. 

Вторым налоговым спорым, связанным с выплатой премий по договорам поставки товаров, рассмотренным Президиумом ВАС РФ, стал спор компании «Леруа Мерлен Восток» (Постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11). В нем налоговый орган доначислил компании НДС исходя из того, что премии, полученные покупателем по договору поставки, являются платой за некие услуги, оказываемые покупателем поставщикам. 

Такая формулировка для многих компаний уже не оставляет никаких вариантов для сомнений – премии (бонусы), выплачиваемые по договорам поставки, квалифицируются для целей налогообложения как скидки, которые уменьшают цену товара и, соответственно, изменяют налоговую базу по НДС.

В связи с этим возникла иная проблема. С 1 октября 2011 года в НК РФ введена норма (п. 2 ст. 168 НК РФ), согласно которой во всех случаях изменения стоимости ранее поставленных товаров (в результате изменения цены, количества или в иных случаях) поставщик обязан выставлять корректировочные счета-фактуры, на основании которых поставщик уменьшает налоговую базу по НДС в отношении ранее поставленных товаров, а покупатель уменьшает налоговые вычеты по НДС. В целом такой порядок соответствует и выработанному ранее коммерческой практикой подходу, когда при предоставлении ретро-скидок выставляется счет-фактура с отрицательным значением («отрицательный» инвойс). Однако крупные торговые компании фактически не имеют возможности (или это связано с существенными техническими сложностями) выставлять корректировочные счета-фактуры в связи с тем, что в отличие от отрицательного инвойса, выставлявшегося в целом на сумму скидки, в корректировочном счете-фактуре должны быть указаны детали по каждому наименованию отгруженного товара, стоимость которого  учтена в расчете суммы ретро-скидки. Кроме того, каждому ранее выставленному счету-фактуре должен соответствовать один корректировочный счет-фактура (п. 5.2. ст. 169 НК РФ). Понятно, что при таком подходе количество и объем составляемых крупным поставщиком корректировочных счетов-фактур за период выплаты бонуса (месяц, квартал, год) превышает все разумные пределы и часто технически невозможно.

11 января 2013 год коллегия Высшего арбитражного суда рассмотрела заявление нескольких крупных компаний о признании недействительным  пункта 1 постановления Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость»  (Решение ВАС РФ по делу №13825/12). Фактически компаниями ставился вопрос о невозможности распространения порядка составления корректировочных счетов-фактур на случаи, когда по договору выплачивается премия (бонус) без изменения цены определенных единиц товара. 

Коллегия судей в указанном решении отказало в удовлетворении заявленных требований. Постановление Правительства № 1137 признано законным. Но мотивировочная часть решения Высшего арбитражного суда вновь вызвала дискусси в профессиональной среде. Некоторые специалисты утверждают, что на основании этого решения у компании появляется право вообще не корректировать базу по НДС при выплате премий и бонусов по договору поставки.  Другие подходят к аргументам суда более сдержанно и говорят только о том, что в отношении бонусов и премий решение ВАС разрешает, выставлять «упрощенные» корректировочные счета-фактуры, по аналогии с «отрицательными инвойсами, вошедшими в практику ранее.  Третьи говорят о том, что решение ВАС ничего не меняет и наоборот усиливает позицию налоговых органов, настаивающих на составлении «полных» корректировочных счетов-фактур во всех случаях выплаты премий, бонусов и скидок.

Мы полагаем, что это решение ВАС РФ в любом случае спорно, поскольку оно основано на заведомо неверном предположении о том, что можно изменить стоимость товара без изменения его цены и количества. Именно поэтому даже самые здравые объяснения компаний в обоснование своей позиции со ссылкой на указанное решение ВАС РФ могут столкнуться с непониманием в суде и в налоговых органах.