Аренда имущества у взаимозависимых лиц может повлечь обвинение налогоплательщика в выстраивании схемы по минимизации налогов. Поэтому еще на этапе, когда решение о структурировании бизнеса и заключении таких сделок только принимается, надо привлекать налоговых юристов. Они помогут оценить и предотвратить корпоративные и налоговые риски, отмечает в своей статье ведущий юрист «Пепеляев Групп» Екатерина Мартемьянова.
Практика налоговых органов по объединению результатов операционной деятельности нескольких лиц существует достаточно давно и получила поддержку в судах. Но попытки квалифицировать в качестве дробления бизнеса распределение между участниками группы компаний операционной деятельности и деятельности собственника активов налоговые органы стали предпринимать сравнительно недавно.
Объединение в «единый хозяйственный процесс» деятельности по сдаче имущества в аренду, когда оно выступает предметом сделок, и деятельности, где это же имущество лишь средство, используемое в бизнесе, как минимум вызывает недоумение. Налоговые органы в данном случае пренебрегают как основами гражданского права, согласно которому сдача имущества в аренду относится к самостоятельному виду деятельности, так и положениями НК РФ. В Кодексе расходы по аренде прямо указаны в составе прочих, связанных с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), а доходы от сдачи имущества в аренду – в составе доходов от реализации, если такая аренда представляет собой основной вид деятельности (ст. 249, п. 4 ст. 250 НК РФ).
Юридическому лицу на праве собственности принадлежит только имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное в процессе его деятельности. Имущество третьих лиц независимо от того, являются они участниками юридического лица или нет, чужое. С учетом этого необходимо разграничивать имущественную сферу юридического лица, его участников и третьих лиц.
Подход налоговых органов
Практика разделения активов и операционной деятельности существует во многих группах компаний. При таком структурировании бизнеса операционная деятельность невозможна без использования чужого имущества, что обусловливает возникновение арендных отношений между взаимозависимыми лицами. Предоставление во временное владение и пользование третьим лицам имущества, принадлежащего субъекту на праве собственности, – это предпринимательская деятельность, обладающая всеми указанными в законе признаками: самостоятельностью, рисковым характером, наличием обособленного имущества, направленностью на получение прибыли (ст. 2 ГК РФ).
При этом собственник имущества – юридическое лицо или ИП, в том числе бенефициар бизнеса, – при соблюдении предусмотренных законом условий вправе применять УСН.
С позиции КС РФ недопустимо устанавливать ответственность за такие действия налогоплательщика, которые заключаются в использовании предоставленных законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности. Оснований для привлечения к ответственности нет и в случаях, когда налогоплательщик применяет не противоречащие закону механизмы уменьшения налоговых платежей. Налоговые органы не вправе вмешиваться в хозяйственную деятельность налогоплательщика и (или) давать оценку экономической целесообразности принимаемых им решений. В их полномочия входит лишь контроль за соблюдением налогового законодательства, а не вменение доходов исходя из собственного видения способов, с помощью которых можно достичь экономического эффекта с меньшими затратами.
Сдача имущества в аренду обеспечивает собственнику пассивный доход и при надлежащем оформлении договорных отношений не требует от него активных действий. Арендатор владеет и пользуется чужим имуществом в своей предпринимательской деятельности согласно условиям договоров аренды. Распределение между собственником и арендатором рисков, связанных с использованием имущества (ст. 211 ГК РФ), а также обязанностей по содержанию и эксплуатации имущества (ст. 616 ГК РФ) влияет только на размер арендной платы, что соответствует положениям как гражданского (п. 2 ст. 614 ГК РФ), так и налогового законодательства (ст. 105.5 НК РФ).
Факт использования чужого имущества в деятельности, направленной на получение дохода, является основанием для учета арендных платежей в качестве расходов для целей исчисления налога на прибыль.
Отказ в учете арендных платежей в полном объеме говорит о том, что для целей налогообложения налоговый орган признает рассматриваемые сделки безвозмездными, то есть признает правомерность использования чужого имущества без оплаты. Однако безвозмездное пользование чужим имуществом противоречит сущности предпринимательских отношений независимо от статуса сторон сделки. Предоставление имущества в пользование на безвозмездной основе служит основанием для отказа ссудодателю в учете амортизационных отчислений в составе расходов по налогу на прибыль (п. 16.1 ст. 270 НК РФ) и для исчисления и уплаты НДС (п. 1 ст. 105.3, п. 2 ст. 154 НК РФ), а использование чужого имущества без оплаты – для увеличения базы по налогу на прибыль ссудополучателя в размере сэкономленных денежных средств (п. 8 ст. 250 НК РФ).
В отдельных случаях инспекция проводит реконструкцию обязательств по налогу на прибыль так, как если бы используемое имущество принадлежало налогоплательщику на праве собственности: посредством определения амортизационной группы и расчета суммы амортизационных отчислений. Аналогичным подходом налоговый орган руководствуется и при доначислении налогоплательщику, использующему чужое имущество, налога на имущество. Фактически инспекция игнорирует титул собственника и связанные с этим права и обязанности, в частности обязанность платить налоги.
Когда в предпринимательской деятельности используется чужое имущество, налоговый орган может предъявить претензии только к обоснованности размера арендных платежей.
Если сделка признается контролируемой, то согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ отрицательные последствия для сторон могут наступить, если ее условия отличаются от тех, что имели бы место в сопоставимых сделках между невзаимозависимыми лицами. Если сделка не признается контролируемой, только многократное отклонение ее цены от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции. Следовательно, независимо от того, контролируемая сделка или нет, отрицательные налоговые последствия могут возникнуть лишь при выявлении факта отклонения (многократного отклонения) ее цены от рыночных цен.
Полная версия статьи доступна подписчикам журнала «Налоговед»
Практика налоговых органов по объединению результатов операционной деятельности нескольких лиц существует достаточно давно и получила поддержку в судах. Но попытки квалифицировать в качестве дробления бизнеса распределение между участниками группы компаний операционной деятельности и деятельности собственника активов налоговые органы стали предпринимать сравнительно недавно.
Объединение в «единый хозяйственный процесс» деятельности по сдаче имущества в аренду, когда оно выступает предметом сделок, и деятельности, где это же имущество лишь средство, используемое в бизнесе, как минимум вызывает недоумение. Налоговые органы в данном случае пренебрегают как основами гражданского права, согласно которому сдача имущества в аренду относится к самостоятельному виду деятельности, так и положениями НК РФ. В Кодексе расходы по аренде прямо указаны в составе прочих, связанных с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), а доходы от сдачи имущества в аренду – в составе доходов от реализации, если такая аренда представляет собой основной вид деятельности (ст. 249, п. 4 ст. 250 НК РФ).
Юридическому лицу на праве собственности принадлежит только имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное в процессе его деятельности. Имущество третьих лиц независимо от того, являются они участниками юридического лица или нет, чужое. С учетом этого необходимо разграничивать имущественную сферу юридического лица, его участников и третьих лиц.
Подход налоговых органов
Практика разделения активов и операционной деятельности существует во многих группах компаний. При таком структурировании бизнеса операционная деятельность невозможна без использования чужого имущества, что обусловливает возникновение арендных отношений между взаимозависимыми лицами. Предоставление во временное владение и пользование третьим лицам имущества, принадлежащего субъекту на праве собственности, – это предпринимательская деятельность, обладающая всеми указанными в законе признаками: самостоятельностью, рисковым характером, наличием обособленного имущества, направленностью на получение прибыли (ст. 2 ГК РФ).
При этом собственник имущества – юридическое лицо или ИП, в том числе бенефициар бизнеса, – при соблюдении предусмотренных законом условий вправе применять УСН.
С позиции КС РФ недопустимо устанавливать ответственность за такие действия налогоплательщика, которые заключаются в использовании предоставленных законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности. Оснований для привлечения к ответственности нет и в случаях, когда налогоплательщик применяет не противоречащие закону механизмы уменьшения налоговых платежей. Налоговые органы не вправе вмешиваться в хозяйственную деятельность налогоплательщика и (или) давать оценку экономической целесообразности принимаемых им решений. В их полномочия входит лишь контроль за соблюдением налогового законодательства, а не вменение доходов исходя из собственного видения способов, с помощью которых можно достичь экономического эффекта с меньшими затратами.
Сдача имущества в аренду обеспечивает собственнику пассивный доход и при надлежащем оформлении договорных отношений не требует от него активных действий. Арендатор владеет и пользуется чужим имуществом в своей предпринимательской деятельности согласно условиям договоров аренды. Распределение между собственником и арендатором рисков, связанных с использованием имущества (ст. 211 ГК РФ), а также обязанностей по содержанию и эксплуатации имущества (ст. 616 ГК РФ) влияет только на размер арендной платы, что соответствует положениям как гражданского (п. 2 ст. 614 ГК РФ), так и налогового законодательства (ст. 105.5 НК РФ).
Факт использования чужого имущества в деятельности, направленной на получение дохода, является основанием для учета арендных платежей в качестве расходов для целей исчисления налога на прибыль.
Отказ в учете арендных платежей в полном объеме говорит о том, что для целей налогообложения налоговый орган признает рассматриваемые сделки безвозмездными, то есть признает правомерность использования чужого имущества без оплаты. Однако безвозмездное пользование чужим имуществом противоречит сущности предпринимательских отношений независимо от статуса сторон сделки. Предоставление имущества в пользование на безвозмездной основе служит основанием для отказа ссудодателю в учете амортизационных отчислений в составе расходов по налогу на прибыль (п. 16.1 ст. 270 НК РФ) и для исчисления и уплаты НДС (п. 1 ст. 105.3, п. 2 ст. 154 НК РФ), а использование чужого имущества без оплаты – для увеличения базы по налогу на прибыль ссудополучателя в размере сэкономленных денежных средств (п. 8 ст. 250 НК РФ).
В отдельных случаях инспекция проводит реконструкцию обязательств по налогу на прибыль так, как если бы используемое имущество принадлежало налогоплательщику на праве собственности: посредством определения амортизационной группы и расчета суммы амортизационных отчислений. Аналогичным подходом налоговый орган руководствуется и при доначислении налогоплательщику, использующему чужое имущество, налога на имущество. Фактически инспекция игнорирует титул собственника и связанные с этим права и обязанности, в частности обязанность платить налоги.
Когда в предпринимательской деятельности используется чужое имущество, налоговый орган может предъявить претензии только к обоснованности размера арендных платежей.
Если сделка признается контролируемой, то согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ отрицательные последствия для сторон могут наступить, если ее условия отличаются от тех, что имели бы место в сопоставимых сделках между невзаимозависимыми лицами. Если сделка не признается контролируемой, только многократное отклонение ее цены от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции. Следовательно, независимо от того, контролируемая сделка или нет, отрицательные налоговые последствия могут возникнуть лишь при выявлении факта отклонения (многократного отклонения) ее цены от рыночных цен.
Полная версия статьи доступна подписчикам журнала «Налоговед»
