Юридическая компания «Пепеляев Групп» сообщает, что с 2023 года все налоговые обязанности будут учитываться в совокупности на едином счёте. Меняется порядок уплаты налогов, возврата переплат и взыскания долгов[1].
Изменения потребуют от бизнеса перестройки налоговой функции и повышенного внимания к накопленным налоговым переплатам, хотя в долгосрочной перспективе могут сократить административные издержки. Возникает вероятность ускоренного взыскания налоговых доначислений, когда о них ещё ведётся спор.
Уведомление об исчисленных суммах налогов – это новый вид документа, который налогоплательщик обязан будет составлять и подавать в налоговый орган, когда не подаются декларации (расчеты), например, при ежемесячной уплате налогов, отчётным или налоговым периодом для которых является квартал.
Распределять уплаченные средства по принадлежности между бюджетами и налогами будут налоговые инспекции по полученным от налогоплательщиков уведомлениям, расчётам и декларациям. В течение трёх лет возможна сверка принадлежности, по итогам которой выдаётся справка.
Если налог переплачен из-за излишнего начисления, то по-прежнему требуется вначале подать уточнённую отчётность к уменьшению, для чего сохранён 3-летний срок от наступления срока уплаты переплаченного налога. Восстановить этот срок, пропущенный по уважительной причине, по-прежнему можно, но, как и раньше, только через суд, административная процедура восстановления срока не введена.
Введение совокупной налоговой обязанности устраняет необходимость зачёта налоговой переплаты в счёт задолженности: теперь для этого инспекции не нужно оформлять решение.
Однако несколько ситуаций зачёта сохранится. В слегка изменённом виде сохранён зачёт в счёт предстоящих платежей: он возможен в счёт будущей обязанности по конкретному налогу, которую налогоплательщику нужно описать в заявлении. Если предстоящая обязанность не наступит, можно подать заявление об отмене такого зачёта. Также можно погасить зачётом долг по решению налогового органа, не вступившему в силу, или действие которого приостановлено судом, долг, который подлежит взысканию в судебном порядке или взыскивается через суд после пропуска инспекцией срока взыскания. Такой зачёт не лишает налогоплательщика права оспаривать задолженность в суде.
В судебной практике сложился подход, что действующий сейчас 3-летний срок начинает течь не ранее срока подачи декларации[3]. Налогоплательщик, будучи обязанным исчислить в этот срок налог по итогам налогового периода, не может ранее узнать о переплате авансовых платежей. Это значит, что, например, по налогу на прибыль срок истекает в конце марта третьего года, следующего за отчётным. Закон предусмотрел для переходящих переплат 3-летний срок со дня «уплаты», истекающий 31 декабря 2022 г. Заявления о зачёте или возврате переплат, не рассмотренные в этот срок, далее не рассматриваются, нужно будет подавать новое заявление уже по новому порядку.
Среди изменений, улучшающих положение налогоплательщиков, отметим, что переплату налога на доходы иностранных организаций будет вернуть проще: не нужно представлять копии платёжных документов о её перечислении.
Новый порядок основан на едином реестре решений о взыскании, к которому будут подключены банки. По данным реестра банки будут приостанавливать операции по счетам и взыскивать имеющиеся остатки средств в казну, что уменьшит величину долга в реестре. Дальше будет так же взыскиваться остаток долга до его погашения.
В рамках сложившейся судебной практики переплата, подлежащая возврату в силу судебного решения, не может быть зачтена самой инспекцией в счёт недоимки, доначисленной в административном порядке: налоговому органу нужно обратиться в суд с заявлением об изменении порядка исполнения решения суда[4]. В новых условиях этот подход, вероятно, перестанет применяться, так как решение о зачёте больше не требуется, а в сальдо налогового счёта переплата, подтверждённая судом, не выделена и особой защиты не имеет.
В судебной практике сложился подход, что средства, перечисленные по платёжному поручению самим налогоплательщиком, но в счёт доначисленной задолженности, считаются именно излишне взысканными, если доначисления были впоследствии признаны незаконными[5]. На эти средства начисляются проценты со дня взыскания. В рамках нового порядка такой платёж, вероятно, не будет считаться взысканием, поскольку будет учтён как единый налоговый платёж, а не погашение конкретных доначислений. Будет ли считаться взысканием зачёт переплаты по заявлению налогоплательщика в счёт доначислений, впоследствии оказавшихся незаконными, пока неясно, хотя в такой ситуации идентифицировать средства возможно, а значит, нет препятствий к сохранению ранее выработанного правового подхода.
При переходе к новым правилам мы рекомендуем обратить пристальное внимание на возможные налоговые переплаты, заявив их к возврату или зачёту в 2022 году, чтобы срок рассмотрения заявлений истекал до конца года. Технические сложности применения нового порядка могут и не возникнуть, но лучше избежать риска.
[1] Федеральный закон от 14.07.2022 № 263-ФЗ.
[2] Отдельно взимаются государственная пошлина и налог на доходы физических лиц с мигрантов, работающих на основании патента (ст. 227.1 НК РФ). Отдельный учёт по выбору плательщика сохранится для налога на профессиональный доход и сборов с охоты и рыболовства (гл. 25.1 НК РФ). Госпошлина, взысканная судом в бюджет (в любом, не только налоговом деле), входит в совокупную обязанность. Для неё и для «процедурных» штрафов законодатель, вероятно, посчитал удобство взимания важнее различий в природе платежей.
[3] Постановление Президиума ВАС РФ от 28.06.2011 по делу № А32-10520/10-59/165 ОАО «Гулькевичигорэлектро».
[4] Пункт 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57.
[5] Постановление Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 по делу № А41-36076/10 ООО «Апис».
Изменения потребуют от бизнеса перестройки налоговой функции и повышенного внимания к накопленным налоговым переплатам, хотя в долгосрочной перспективе могут сократить административные издержки. Возникает вероятность ускоренного взыскания налоговых доначислений, когда о них ещё ведётся спор.
Что такое совокупная обязанность, единый платёж и единый счёт?
В основе законопроекта – три новых инструмента:- совокупная обязанность, которая объединяет начисления разных налогов;
- единый налоговый платёж – любые средства, перечисленные в счёт налоговых обязанностей, причём конкретный налог при их перечислении, как правило, не будет указываться; единым платежом также считаются возмещаемые налоги или вычеты, которые налоговый орган подтвердил к выплате из бюджета;
- единый налоговый счёт – форма учёта налоговой службой совокупной обязанности и платежей. В зависимости от их соотношения у налогоплательщика может быть положительное, отрицательное или нулевое сальдо счёта. Соответственно этому налогоплательщик может претендовать на возврат или ожидать взыскания средств.
Как изменится порядок уплаты налогов?
Для всех налогов вводится единый срок уплаты, 28-е число. В платёжных поручениях не нужно будет указывать налог. Вместо этого нужно будет заранее, не позже 25-го числа, подавать уведомления об исчисленных налогах, расчёты или декларации.Уведомление об исчисленных суммах налогов – это новый вид документа, который налогоплательщик обязан будет составлять и подавать в налоговый орган, когда не подаются декларации (расчеты), например, при ежемесячной уплате налогов, отчётным или налоговым периодом для которых является квартал.
Уведомления об исчисленных суммах налогов названы неудачно: их легко перепутать с налоговыми уведомлениями, которые налоговые органы направляют налогоплательщикам, когда обязанность исчислять налог лежит на инспекции (например, по имущественным налогам физических лиц).
Налоговые агенты смогут перечислять удержанное, как правило, в единую дату и за истекший месяц. Это позже, чем в ряде ситуаций сейчас (в течение одного дня). Им нужно будет отчитываться об удержанных налогах за месяц (с 23-го числа предыдущего до 22-го числа текущего месяца). Сложнее всего будет в конце года: уведомление об удержаниях за конец декабря надо подать и сам налог перечислить не позднее последнего рабочего дня года.Распределять уплаченные средства по принадлежности между бюджетами и налогами будут налоговые инспекции по полученным от налогоплательщиков уведомлениям, расчётам и декларациям. В течение трёх лет возможна сверка принадлежности, по итогам которой выдаётся справка.
Новый порядок обещает меньше текущих издержек на уплату налогов, но требует для этого значительных единовременных затрат на перенастройку учётных и казначейских систем. Эти затраты бизнес вряд ли мог просчитать заранее и заложить в бюджеты на текущий год, и без того оказавшийся сложным.
Как изменится порядок возврата и зачёта переплат?
Налогоплательщикам, внесшим в казну больше, чем должно, значительно расширят возможности возврата переплат. Срок подачи заявления о возврате средств, уплаченных сверх начислений и напрямую формирующих положительное сальдо единого счёта, в новой процедуре не ограничен, как если бы речь шла об остатке на банковском счёте. Инспекция вернёт средства по заявлению за один день, ещё день займёт возврат средств казначейством.Если налог переплачен из-за излишнего начисления, то по-прежнему требуется вначале подать уточнённую отчётность к уменьшению, для чего сохранён 3-летний срок от наступления срока уплаты переплаченного налога. Восстановить этот срок, пропущенный по уважительной причине, по-прежнему можно, но, как и раньше, только через суд, административная процедура восстановления срока не введена.
К уважительным причинам, исходя из практики, относится, например, утрата подтверждающих переплату документов вследствие непреодолимой силы, повлекшая необходимость их длительного восстановления, обратная сила снижающих налоговое бремя изменений законодательства на период более трёх лет. Менее ясное основание – многолетний судебный спор, если от его исхода зависит подтверждение переплаты.
Уменьшение совокупной обязанности на основании уточнённой декларации будет учитываться после камеральной проверки (но, по сравнению с нынешним порядком, процедура растянется, если выявлены нарушения), при налоговом мониторинге – сразу при подаче уточнённой отчётности.Минфин России разработал законопроект, устанавливающий обязательный досудебный порядок для имущественных исков к налоговым органам, включая возврат налоговых переплат. Возможно, административный порядок восстановления срока имело бы смысл включить в этот законопроект.
Введение совокупной налоговой обязанности устраняет необходимость зачёта налоговой переплаты в счёт задолженности: теперь для этого инспекции не нужно оформлять решение.
Однако несколько ситуаций зачёта сохранится. В слегка изменённом виде сохранён зачёт в счёт предстоящих платежей: он возможен в счёт будущей обязанности по конкретному налогу, которую налогоплательщику нужно описать в заявлении. Если предстоящая обязанность не наступит, можно подать заявление об отмене такого зачёта. Также можно погасить зачётом долг по решению налогового органа, не вступившему в силу, или действие которого приостановлено судом, долг, который подлежит взысканию в судебном порядке или взыскивается через суд после пропуска инспекцией срока взыскания. Такой зачёт не лишает налогоплательщика права оспаривать задолженность в суде.
Возврат и зачёт переплат упрощены, но текст закона сложнее, чем раньше. Юридическая техника закона более свойственна внутриведомственным инструкциям. Заявление о возврате переплаты названо в законе шестнадцатью словами, которые сокращены весьма пространно – «заявление о распоряжении путём возврата». Чтобы понять, что и как можно зачесть и вернуть, нужно пройти через отсылки, сформулированные только через указание номеров статей и пунктов НК РФ, хотя краткое описание правила, к которому делается отсылка, позволило бы уяснить её смысл значительно быстрее.
Закон предусматривает определение входящего сальдо единого счёта на 1 января 2023 г. Это требует повышенного внимания к накопленным переплатам, чтобы не пропустить срок их возврата или зачёта.В судебной практике сложился подход, что действующий сейчас 3-летний срок начинает течь не ранее срока подачи декларации[3]. Налогоплательщик, будучи обязанным исчислить в этот срок налог по итогам налогового периода, не может ранее узнать о переплате авансовых платежей. Это значит, что, например, по налогу на прибыль срок истекает в конце марта третьего года, следующего за отчётным. Закон предусмотрел для переходящих переплат 3-летний срок со дня «уплаты», истекающий 31 декабря 2022 г. Заявления о зачёте или возврате переплат, не рассмотренные в этот срок, далее не рассматриваются, нужно будет подавать новое заявление уже по новому порядку.
С одной стороны, формулировка «со дня уплаты» повторяет действующий закон, который истолкован судебной практикой расширительно. С другой стороны, высока вероятность, что переходное правило будет всё же истолковано буквально. Тогда, например, переплату налога на прибыль, источником которой были авансовые платежи I полугодия 2019 г., лучше заявить к возврату как можно скорее, в 2022 г.
Одно из новшеств закона – зачёт переплаты одного лица в счёт долга другого лица. Оно дополняет уже имеющуюся возможность уплатить налог за другое лицо.Среди изменений, улучшающих положение налогоплательщиков, отметим, что переплату налога на доходы иностранных организаций будет вернуть проще: не нужно представлять копии платёжных документов о её перечислении.
Как изменится порядок взыскания налоговой задолженности?
Закон существенно упрощает процедуры взыскания налоговой задолженности.Новый порядок основан на едином реестре решений о взыскании, к которому будут подключены банки. По данным реестра банки будут приостанавливать операции по счетам и взыскивать имеющиеся остатки средств в казну, что уменьшит величину долга в реестре. Дальше будет так же взыскиваться остаток долга до его погашения.
Доначислив налоговую задолженность по итогам проверки, налоговые органы сейчас могут и не приступать ко взысканию сразу после вступления решения о доначислении в силу. Однако автоматизация исполнения решений о взыскании не исключает вероятность и автоматизации их вынесения. Сохраняются возможности остановить взыскание, например, можно просить суд приостановить действие оспариваемого решения о доначислении, предоставив банковскую гарантию. Но с применением этих мер можно не успеть.
Излишне взысканные средства будут возвращаться с процентами на любой счёт, сведения о котором есть у налогового органа, – не на счёт, с которого они взысканы, или на счёт, указанный налогоплательщиком. Тем самым возврат взысканных средств менее удобен налогоплательщикам, чем возврат добровольной переплаты.В рамках сложившейся судебной практики переплата, подлежащая возврату в силу судебного решения, не может быть зачтена самой инспекцией в счёт недоимки, доначисленной в административном порядке: налоговому органу нужно обратиться в суд с заявлением об изменении порядка исполнения решения суда[4]. В новых условиях этот подход, вероятно, перестанет применяться, так как решение о зачёте больше не требуется, а в сальдо налогового счёта переплата, подтверждённая судом, не выделена и особой защиты не имеет.
В судебной практике сложился подход, что средства, перечисленные по платёжному поручению самим налогоплательщиком, но в счёт доначисленной задолженности, считаются именно излишне взысканными, если доначисления были впоследствии признаны незаконными[5]. На эти средства начисляются проценты со дня взыскания. В рамках нового порядка такой платёж, вероятно, не будет считаться взысканием, поскольку будет учтён как единый налоговый платёж, а не погашение конкретных доначислений. Будет ли считаться взысканием зачёт переплаты по заявлению налогоплательщика в счёт доначислений, впоследствии оказавшихся незаконными, пока неясно, хотя в такой ситуации идентифицировать средства возможно, а значит, нет препятствий к сохранению ранее выработанного правового подхода.
Попутные изменения
Рассматриваемым законом вносится ещё несколько не связанных напрямую с единым счётом изменений в НК РФ. В частности, при исчислении налога на доходы физических лиц перестанут действовать признание дохода в виде оплаты труда по начислению в последний день месяца и запрет уплаты налога за счёт налогового агента, равно как и запрет включения в договоры налоговых оговорок.О чём подумать, что сделать
Использование единого счёта потребует от налогоплательщиков существенных затрат ресурсов, финансовых и трудовых, на перенастройку налоговой функции. Переход к новому порядку может осложниться техническими недочётами (как было, например, при передаче полномочий взимания социальных взносов). Применение нового порядка делает практически неизбежным применение налогоплательщиками личного кабинета и усиленной квалифицированной электронной подписи, хотя эти инструменты формально остаются добровольными.При переходе к новым правилам мы рекомендуем обратить пристальное внимание на возможные налоговые переплаты, заявив их к возврату или зачёту в 2022 году, чтобы срок рассмотрения заявлений истекал до конца года. Технические сложности применения нового порядка могут и не возникнуть, но лучше избежать риска.
Помощь консультанта
Специалисты юридической компании «Пепеляев Групп» готовы оказать содействие в практическом применении новых правил, в частности, в подтверждении переплат и сверке входящего сальдо единого налогового счёта.[1] Федеральный закон от 14.07.2022 № 263-ФЗ.
[2] Отдельно взимаются государственная пошлина и налог на доходы физических лиц с мигрантов, работающих на основании патента (ст. 227.1 НК РФ). Отдельный учёт по выбору плательщика сохранится для налога на профессиональный доход и сборов с охоты и рыболовства (гл. 25.1 НК РФ). Госпошлина, взысканная судом в бюджет (в любом, не только налоговом деле), входит в совокупную обязанность. Для неё и для «процедурных» штрафов законодатель, вероятно, посчитал удобство взимания важнее различий в природе платежей.
[3] Постановление Президиума ВАС РФ от 28.06.2011 по делу № А32-10520/10-59/165 ОАО «Гулькевичигорэлектро».
[4] Пункт 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57.
[5] Постановление Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 по делу № А41-36076/10 ООО «Апис».
