Принято Постановление Пленума ВАС РФ по вопросам применения части первой НК РФ
Юридическая компания «Пепеляев Групп» сообщает, что 30 июля 2013 г. Пленум ВАС РФ принял постановление о толковании и применении части первой Налогового кодекса РФ. Разъяснения, содержащиеся в постановлении, могут существенно изменить практику налогового контроля, взыскания и возврата налогов, обжалования решений налоговых органов и разрешения налоговых споров в судах, по отдельным вопросам – в пользу налогоплательщиков, по иным – в пользу налоговых органов.
Следует отметить, что в ходе двухлетнего обсуждения проекта документа существовали варианты разъяснений, которые могли ухудшить положение налогоплательщиков сильнее, чем разъяснения, вошедшие в окончательный текст.
Полномочия налоговых органов при проведении проверок
Ряд разъяснений касается полномочий налоговых органов при проведении проверок. Разъяснения, как правило, защищают от чрезмерного надзорного бремени, прямо предусматривая, что налоговые органы не могут расширительно толковать свои полномочия.
Прямо указано (п. 24 Постановления), что хотя в ст. 82 НК РФ осмотр назван «формой налогового контроля» наряду с проверками (это явный недочёт закона), проведение осмотра допускается НК РФ только в рамках выездной проверки.
С 2015 года вступают в силу некоторые исключения из этого правила (Федеральный закон от 30 июня 2013 г. № 134-ФЗ): осмотр становится возможен при выявлении отдельных обстоятельств в рамках камеральной проверки по НДС.
В Постановлении уточнены последствия приостановления проверки (п. 26). При приостановлении не допускается, помимо мероприятий, связанных с присутствием проверяющих у налогоплательщика, и истребования документов, получение объяснений налогоплательщика и допрос его работников. В то же время, налоговый орган не лишён права совершать действия, которые не предполагают прямого обременения налогоплательщика. При этом указано, что налогоплательщик обязан представить документы, истребованные до приостановления.
Занятый Пленумом ВАС РФ подход к представлению истребованных документов при приостановлении проверки не пресекает практику, когда проверка возобновляется для истребования документов или истребование производится в последний день, и в срок проведения проверки засчитывается только день, когда направлено требование.
В Постановлении Пленума ВАС РФ ограничен общий срок истребования документов: указано, что документы могут истребоваться лишь в пределах сроков, установленных НК РФ для проведения соответствующих мероприятий налогового контроля; при нарушении срока истребования документы не могут учитываться (п. 27 Постановления).
Заявление льгот при проведении проверки
В принятом Постановлении Пленума ВАС РФ прямо признана возможность налогоплательщика заявить об использовании налоговой льготы, которая ранее не заявлялась, не только посредством уточнённой декларации, но и посредством иного заявления «в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду)» (п. 5).
В схожем порядке можно рекомендовать заявлять иные обстоятельства, уменьшающие налоговую обязанность, помимо обстоятельств, прямо названных в законе налоговыми льготами (например, отсутствие объекта налогообложения, завышение налоговой базы, наличие налогового вычета, неучтенные расходы, применимость более низкой налоговой ставки).
Ответственность за недоплату при переплате
Принятое Постановление Пленума ВАС РФ по-прежнему в целях подведения итогов проверок и установления оснований взимания штрафа требует учитывать переплаты, однако налоговые органы будут обязаны учесть переплату лишь по конкретному налогу и не будут обязаны учесть переплату других налогов в тот же бюджет (п. 21 Постановления).
В одном из предыдущих вариантов существовала ещё более жёсткая позиция: вообще не учитывать переплаты.
О чём подумать, что сделать
Рекомендуем проверить состояние расчётов с бюджетами по каждому налогу на предмет риска недоимки при подведении итогов налоговой проверки.
Порядок списания денежных средств
В Постановлении Пленума ВАС РФ указано, что налоговый орган не может многократно взыскивать одну и ту же сумму налоговой задолженности с разных счетов: если инкассовые поручения, которые оформляют взыскание, предъявляются к нескольким счетам, совокупная сумма поручений не может быть больше взыскиваемой задолженности (п. 54).
Взыскание недоимки и пени с налогового агента
В принятом Постановлении Пленума ВАС РФ (п. 2) подтверждается возможность взыскания пени с налогового агента (Постановление Президиума ВАС РФ от 16 мая 2006 г. № 16058/05).
Пленум ВАС РФ в принятом Постановлении уточняет, что пеня налоговому агенту прекращает начисляться с наступлением срока уплаты налога: после этого, если просрочка уплаты продолжилась, пеня взыскивается с налогоплательщика.
В Постановлении Пленума ВАС РФ предусмотрено одно исключение, когда недоимка может быть взыскана с налогового агента: это возможно, если налогоплательщик – иностранное лицо, не состоящее на учете в российских налоговых органах, в отношении которого невозможно налоговое администрирование.
Взыскание недоимки с налогового агента допускалось ранее в целях НДС (Постановление Президиума ВАС РФ от 3 апреля 2012 г. № 15483/11). Однако возможность взыскания недоимки по НДС с налогового агента обосновывалась не косвенным характером НДС как перелагаемого налога, а именно невозможностью взыскать налог с контрагента. Теперь окончательно теряет значение прежняя положительная судебная практика о безусловной невозможности взыскания недоимки с налогового агента (Постановление Президиума ВАС РФ от 20 сентября 2011 г. № 5317/11).
О чём подумать, что сделать
Организациям, производящим выплаты в качестве налоговых агентов иностранным лицам, не состоящим на учёте в российских налоговых органах, следует иметь в виду существенное увеличение риска взыскания с организации налоговой недоимки за иностранное лицо .
Возможность изменения или отмены налоговыми органами своих решений, если это улучшает положение налогоплательщика
В Постановлении Пленума ВАС РФ признана возможность для налоговых органов изменять или отменять свои решения, если это улучшает положение налогоплательщика (п. 44).
Данный подход может уменьшить объём налоговых споров в судах, поскольку позволит налоговому органу отменить или изменить своё решение, если выяснится, что оно ошибочно. Однако пока нельзя достоверно предугадать, воспримут ли налоговые органы данный подход на практике.
Предотвращение злоупотребления правами на судебное оспаривание
Ряд положений Постановления Пленума ВАС РФ направлен на борьбу со злоупотреблением правом на судебное оспаривание.
Прежде всего, Постановление ориентирует как налогоплательщиков, так и налоговые органы на раскрытие друг другу доказательств до суда, последствие удержания доказательств без объективных препятствий к их представлению – отнесение на виновную сторону судебных расходов независимо от исхода дела (п. 78 Постановления, ч. 1 ст. 111 АПК РФ).
О чём подумать, что сделать
При взаимодействии с налоговыми органами необходимо иметь в виду, что удержание необходимых доказательств до суда может повлечь невозможность взыскания судебных расходов при положительном исходе дела.
Оспаривание различных решений, выносимых налоговыми органами после и на основании решений по итогам проверок (требования об уплате, решения о взыскании и т.п.), возможно только со ссылкой на нарушение сроков и порядка их принятия, но не на ошибочность доначислений и не на нарушение процедуры принятия основного решения о доначислении (п. 63 Постановления).
Данное разъяснение, прежде всего, пресекает практику «выбора судьи», который будет рассматривать спор по существу, через заявление нескольких требований об оспаривании разных взаимосвязанных решений (о доначислении, требования об уплате, решения о взыскании и т.п.), а также попытки налогоплательщиков фактически продлить сроки обжалования решений по итогам проверок.
О существенных нарушениях налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки необходимо будет заявить в жалобе, подаваемой в вышестоящий налоговый орган, иначе о таких нарушениях уже нельзя будет заявить в суде (п. 68 Постановления). При этом вышестоящий налоговый орган, рассматривая жалобу, может «исцелить» нарушение, рассмотрев материалы проверки в соответствии с процедурой (п. 69 Постановления).
Постановление Пленума ВАС РФ по сути обязывает налогоплательщиков предоставить налоговым органам возможность «исцелить» нарушение процедуры, допущенное при подведении итогов проверки.
О чём подумать, что сделать
Необходимо тщательно проверить, не были ли допущены налоговым органом процедурные нарушения, до подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган.
Риск взыскания спорной задолженности в период судебного спора
В Постановлении Пленума ВАС РФ указано (п. 77), что при рассмотрении спора в суде налоговый орган не вправе применять обеспечительные меры в административном порядке (п. 10 ст. 101 НК РФ).
Возможно, что в данном вопросе Пленум ВАС РФ даже чересчур пошёл навстречу налогоплательщикам, поскольку основания для принятия таких мер могут выявиться именно в период судебного разбирательства, и подобный запрет вынуждает налоговый орган к взысканию спорной задолженности – то есть, к более жёсткой мере.
Заявления в суд о возврате и зачёте переплат
Разъяснено, что срок на обращение в суд с заявлением о возврате или зачёте переплаты начинает исчисляться со дня, когда налогоплательщик должен был узнать о нарушении своего права на возврат и зачёт, т.е. о непринятии налоговым органом в срок надлежащего решения по заявлению (п. 79 Постановления).
Сохранён мягкий подход – необходимо подать заявление в налоговый орган в течение трёх лет со дня образования переплаты (как правило, совпадает со сроком уплаты налога), а со дня, когда налоговый орган должен был принять надлежащее решение, начинает течь трёхмесячный срок на судебное оспаривание отказа и трёхлетний срок на имущественный иск.
В Постановлении Пленума ВАС РФ разъяснено, что административный порядок самостоятельного зачёта налоговым органом переплаты в счёт текущей недоимки нельзя применять в отношении переплат, присуждённых к возврату решением суда, которое вступило в силу (п. 35 Постановления).
Зачёт налоговой переплаты, присуждённой к возврату, является изменением способа и порядка исполнения решения суда и должен осуществляться по соответствующему заявлению в суд (ст. 324 АПК РФ).
Восстановление нарушенных прав
В Постановлении Пленума ВАС РФ разъяснено, что если суд признал решение о доначислениях недействительным, но спорная налоговая задолженность была взыскана, то суд обязывает налоговый орган вернуть взысканное налогоплательщику (п. 82 Постановления).
Помощь консультантов
Специалисты юридической компании «Пепеляев Групп», представляя налогоплательщиков в налоговых органах и в судах, будут применять подходы, выраженные в Постановлении, и отслеживать изменения практики. Мы готовы оказывать налогоплательщикам содействие в применении новых требований и возможностей, предусмотренных Постановлением Пленума ВАС РФ, адаптировав правовые позиции к существующей деловой практике и налоговым процедурам.
Для получения дополнительной информации обращайтесь, пожалуйста:
в Москве – к Ивану Хаменушко, Старшему партнеру, по тел.: (495) 967-00-07 либо по i.khamenuchko@pgplaw.ru; Петру Попову, Ведущему юристу, по тел.: (495) 967-00-07 либо p.popov@pgplaw.ru;
в Санкт-Петербурге – к Сергею Сосновскому, Руководителюналоговой практики, по тел.: (812) 640 -60-10 либо по s.sosnovsky@pgplaw.ru;
В Красноярске - к Егору Лысенко, руководителю сибирского отделения «Пепеляев Групп», по тел. +7 (391) 277-73-00 либо по e.lysenko@pgplaw.ru.
Если Вы заметили ошибку или опечатку, выделите ее и нажмите CTRL+Q
Петр Попов
Ведущий юрист
